Aplicación del Articulo 1097 CC en la Ley Penal Tributaria: Extingue la calidad de parte querellante de AFIPDGI? - Extinción de la Acción Penal. por Régimen de Presentación Espontánea -Naturaleza : Novación
Por María Carolina Obarrio
- El artículo 1097 del Código Civil.-: “ La acción civil no se juzgará renunciada por no haber los ofendidos durante su vida intentado la acción criminal o por haber desistido de ella, ni se entenderá que renunciaron a la acción criminal por haber intentado la acción civil o por haber desistido de ella. Pero si renunciaron a la acción civil o hicieron convenios sobre el pago del daño, se tendrá por renunciada la acción criminal”
Para que se aplique la siguiente norma, se debe entender que medió convenio de pago con la querella y la consecuente renuncia de la acción, por lo que si no existió en dichos términos, donde las partes deben haber manifestado su consentimiento.
Asimismo el convenio de partes debe referirse a la restitución del producto del delito y la indemnización del daño. Jurisprudencialmente, entre otros, la CNCCorr, Sala VII, 1998/03/24, La Ley, 1998_D,786, ha resuelto: “El instituto de la mediación previa obligatoria prevista por la ley 24573 (Adla, LV-E, 5894) es incompatible con la función de parte querellante, teniendo en cuenta que, conforme lo dispuesto en el ultimo párrafo del art. 1097 del Código Civil, todo convenio sobre el pago de los daños extingue la calidad de querellante”
Por otro lado, la CNCCorr, SALA V, 17/4/2001, DJ, 2001-3-765, expreso que si el convenio de pago no se perfeccionó o sólo se refirió a la restitución del producto del delito y no a la reparación del daño no conforma la figura del artículo 1097.
En consecuencia, todo convenio realizado sobre el pago de daños extingue la calidad de querellante como lo expresara la Sala VII, mencionado ut supra.
A su vez, en la aplicación de la Ley Penal Tributaria, la CPECON, Sala A, Reg. 1086/2001, del 22/11/2001, Expte 47191: “Comparada, Julio Alberto; Industrias Químicas Oleosol SA S/ Régimen Penal Tributario, Excepción de Falta de Acción, que expresa: “ debe entenderse excluída la atribución de la Administración Federal de Ingresos Publicos para actuar como querellante cuando celebra convenciones para el pago del daño, pues rige al respecto lo establecido en la ley civil de fondo que da por renunciada la acción penal en esos casos (cf. Art. 1097 del CC) no siendo óbice a ello la circunstancia de que esa clase de convenciones hayan sido autorizadas por el Poder Ejecutivo, en tanto acordar facilidades de pago, quitas y esperas para el cobro de los tributos que fueron objeto de la maniobra defraudatoria supone una convención con la que se resarce el perjuicio ocasionado por el delito ...”
Naturaleza de la Presentación Espontánea.-
Hay que tener en cuenta que los regímenes de presentación espontánea son instrumentos de política fiscal que por ley se le otorgan al PEN con la finalidad que los contribuyentes regularicen sus obligaciones tributarias . Existe en la jurisprudencia fallos que le otorgan la extinción de la acción penal y otros que no fundamentando que se satisfizo la pretensión fiscal, pero no extinguiría la acción penal.
Otros fallos han señalado que ante la presentación espontánea realizada por el contribuyente se aplicaría el instituto de novación, dado que no existiría la pretensión fiscal originaria.
Recordemos las Nociones Generales del Instituto.-
Existe novación cuando el acreedor y deudor dan por extinguida una obligación pendiente y convienen en sustituirla por una nueva obligación. Esta, nacida de la novación, es la condición de la extinción de la anterior, por lo que la extinción de la obligación primitiva constituye el efecto y la causa de la nueva obligación.
Se extingue la obligación primitiva y nace una nueva para extinguir la anterior. (Sancho Rebullida: “La Novación en las Obligaciones, Barcelona 1964)
No toda transformación implica novación, ya que debe haber extinción de la originaria y creación de la derivada.
El Código Civil, en su artículo 801, la define como : “... la transformación de una obligación en otra”.
Existen dos especies:
La Objetiva: cambia el objeto de la obligación, pero no los sujetos que siguen siendo los mismos;
y la Sujetiva: la prestación permanece invariable y cambia el sujeto, ya sea el deudor o el acreedor.
En consecuencia, no es novación la refinanciación de una deuda, no existe la misma por cambio de causa si la segunda obligación se constituye para facilitar la originaria. Dado que para que exista novación por cambio de objeto , se requiere que la segunda obligación altere la prestación primitiva en forma esencial o un cambio trascendente en el modo de satisfacerla. Las modificaciones accidentales” tiempo, lugar o modo de cumplimiento” no constituyen novación. No lo es el nuevo plazo, ni aceptación de pagos parciales, ni el convenio de intereses.
Villegas si lo admite en los supuestos de leyes de regularización patrimonial que se dictan en nuestro país, a cuyo amparo se regularizan deudas tributarias no pagadas al vencimiento, mediante una alícuota reducida, surgiendo entonces una nueva deuda ( Villegas, Curso de Finanzas ...) En las mismas no se altera el hecho imponible de los tributos, si se acuerdan ventajas, habría una mutación de la pretensión fiscal.
Las presentaciones espontáneas dictadas desde el Decreto PEN 1646/90 del 23/08/1990, en ejercicio de las facultades del artículo 111 de la ley 11683, atento a la vigencia de la Ley Penal Tributaria 23771, que en su art 3º disponía que quedaban exentos de intereses, multas y cualquier otra sanción que pudieren corresponder los contribuyentes y responsables que regularizaran su situación dando cumplimiento a las obligaciones fiscales omitidas total o parcialmente; y en su artículo 6º establecía que la posibilidad de acogerse al régimen se perdía cuando en los términos de la ley penal vigente, se dictara la prisión preventiva de los infractores, instigadores y cómplices.
Posteriormente dictado el decreto 292/1991 (BO 21/02/1991), en virtud de lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 11683, que establecía un régimen similar con excepción a los casos en que la DGI hubiere formulado la denuncia o iniciado querella a los presuntos infractores, sus instigadores y cómplices en los términos de la Ley Penal Tributaria.
Ambos decretos no constituían una amnistía delegada como lo es la otorgada en el artículo 111 de la Ley 11683, dado que “la amnistía no se establece por decreto del PEN, sino por ley del Congreso que, a su vez, no puede, mejor dicho, no debe delegarla en el PEN” (Carrera Daniel P. “Análisis de la ley Penal Tributaria y Previsional. Régimen de presentación espontánea, una trampa para los contribuyentes, p. 15) . En el mismo sentido lo expresado: “ ... no es jurídicamente viable la delegación legislativa de exonerar con carácter general delitos, mediante el dictado de decretos”, por Bonzón Rafart, Juan C. Régimen de Presentación Espontánea y su influencia en la acción penal Tributaria de La Ley 23771, ED, 144-222); no podían acogerse los contribuyentes a quienes se hubiera dictado prisión preventiva , ni a los que hubiere denunciado o querellado la DGI.
Fuera de estos casos, sí el contribuyente podía acogerse a la presentación espontánea, mientras tramitara el proceso sin dictarse la prisión preventiva, o cuando denunciara un particular, o por requerimiento fiscal.
Definitivamente, las distintas presentaciones espontáneas presentadas extinguen la acción penal de los delitos tipificados en la Ley Penal Tributaria, no en virtud del artículo 113 de la Ley 11683 (artículo 111, L.11683), otorgada por el PEN, sino por aplicación de la misma en los términos del artículo 14 (L23771) y 16 (L24769).
Posteriormente, el Honorable Congreso de la Nación, legisló, la Ley 25401, expresa, en su ARTICULO 73, incorpora al artículo 113 de la ley 11683 y el penal tributario: “El Organismo Recaudador estará dispensado de formular denuncia penal respecto de los delitos previstos en las leyes 23.771 y sus modificaciones y 24.769, en aquellos casos en que el PODER EJECUTIVO NACIONAL haya dispuesto regímenes de presentación espontánea en función de lo reglado por el artículo 113, primer párrafo de la ley 11.683 (t.o. 1998) y sus modificaciones, en la medida que el responsable de que se trate regularice la totalidad de las obligaciones tributarias omitidas a que ellos se refieran” . (Texto según Ley 25678 Publicación en el B.O.: 10/12/2002)
La misma ha consagrado legislativamente principio de oportunidad en materia penal tributaria y la disponibilidad de la acción penal, por lo que cumpliéndose determinados requisitos, extingue la acción penal . Complementa lo ya legislado en la Ley 23771, art. 14 y la Ley 24769, art. 16, donde se establece los principios enunciados, cuando se configuren determinados presupuestos , que en consecuencia, se declarará extinguida la acción penal.
Al allanarse el contribuyente a la determinación de deuda emanada del organismo recaudador, con ello se satisface la pretensión fiscal o previsional.
Pero qué significa “pretensión fiscal o previsonal”?
Se define como “el derecho al tributo que crea tener la Dirección General Impositiva y al ejercicio de la acción penal. Pero no será el resultado de un legítimo contradictorio en el que el contribuyente haya hecho vales sus “pretensiones” contrarias. Será una estimación emanada de algun funcionario o dependencia encargada de tramitar estos verdaderos sumarios de prevención, la que fijará finalmente el quantum pretendido” (Castellanos, Fernando, ley penal tributaria: algunas consideraciones, LL 1990-C-801) .
Por otro lado, “si ella comprende el impuesto con su actualización e intereses, o también incluye la sanción de multa que, en el orden tributario nacional puede alcanzar hasta diez veces el importe del tributo evadido debidamente indexado” (Casas, La Ley 23771, régimen penal tributario y previsional, en Doctrina Tributaria, Nº 124, p.120)
Actualmente lo aplicable para la extinción de la acción penal, atento a lo que antecede, el contribuyente debe allanarse y aceptar y pagar en forma incondicional toda la deuda determinada antes del requerimiento de elevación a juicio.
Evidentemente, la presentación, en los términos establecidos, a veces superaría el pago del daño como lo exige el artículo 1097 del C.C.
Existe en la legislación comparada la aplicación de:
La transacción o mediación es la figura jurídica que se utiliza en derecho comparado con la participación del contribuyente, presente en los ordenamientos tributarios de la Unión Europea con carácter de cláusula general (ver Rosembuj, Procedimentos Tributarios Consensuados) Se basa en la resolución amistosa, no jurisdiccional, de las controversias entre el organismo administrador y el contribuyente, facilitando la recaudación.
Lo que no se implementa en forma general mediante planes de facilidades de pago , sino atendiendo a las necesidades particulares de cada contribuyente. La misma podría encuadrarse en la figura del artículo 32 de la ley 11683, que le otorga la facultad de AFIP DGI a realizar actos consensuados entre la administración y el contribuyente.
L. 11683 - Procedimiento Tributario - T.O. 1978
Titulo I
Capítulo I - Disposiciones Generales
Capítulo IV - Del Pago
Artículo 32.- Facúltase a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS para conceder facilidades para el pago de los tributos, intereses y multas, incluso en casos particulares a favor de aquellos contribuyentes y responsables que acrediten encontrarse en condiciones económico-financieras que les impidan el cumplimiento oportuno de dichas obligaciones.
Cuando la deuda se encontrare suficientemente garantizada a satisfacción de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, se aplicará un interés que no podrá exceder del previsto por el artículo 37 y que resultará del cuadro de tasas que establecerá la ADMINISTRACION FEDERAL en atención a la antigüedad de la deuda. Podrá también la ADMINISTRACION FEDERAL, en tales casos, titulizar los créditos mediante la constitución de fideicomisos financieros, canalizándose el producido de la negociación de los títulos hacia las cuentas recaudadoras.
Cuando la deuda no estuviere garantizada, se aplicará un interés que fijará la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS dentro de los límites establecidos en el párrafo anterior.
La ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podrá, en los casos de contribuyentes y responsables concursados, otorgar facilidades especiales para el ingreso de las deudas privilegiadas relativas a tributos y sus actualizaciones a cargo de aquélla, originadas con anterioridad al auto de iniciación del concurso preventivo o auto declarativo de quiebra, estableciendo al efecto plazos y condiciones para dicho acogimiento.
Asimismo, la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podrá votar favorablemente en las condiciones que se fijen en las propuestas judiciales de acuerdos preventivos o resolutorios, por créditos quirografarios en tanto se otorgue al crédito fiscal idéntico.
Lo que no atentaría contra el principio de indisponibilidad de la obligación tributarían de igualdad ni demás principios constitucionales.
Además, teniendo en cuenta la ley especial vigente, Ley Penal Tributaria 24769, que expresa:
Título V - De los procedimientos administrativo y penal
Artículo 18: El organismo recaudador, formulará denuncia una vez dictada la determinación de oficio de la deuda tributaria, o resuelta en sede administrativa la impugnación de las actas de determinación de la deuda de los recursos de la seguridad social, aun cuando se encontraren recurridos los actos respectivos.
En aquellos casos en que no corresponda la determinación administrativa de la deuda, se formulará de inmediato la pertinente denuncia, una vez formada la convicción administrativa de la presunta comisión del hecho ilícito.
Cuando la denuncia penal fuere formulada por un tercero, el juez remitirá los antecedentes al organismo recaudador que corresponda a fin de que inmediatamente dé comienzo al procedimiento de verificación y determinación de la deuda. El organismo recaudador deberá emitir el acto administrativo a que se refiere el primer párrafo, en un plazo de noventa días hábiles administrativos, prorrogables a requerimiento fundado de dicho organismo.
Artículo 19: Aun cuando los montos alcanzados por la determinación de la deuda tributaria o previsional fuesen superiores a los previstos en los artículos 1, 6, 7 y 9, el organismo recaudador que corresponda, no formulará denuncia penal, si de las circunstancias del hecho surgiere manifiestamente que no se ha ejecutado la conducta punible.
En tal caso, la decisión de no formular la denuncia penal deberá ser adoptada, mediante resolución fundada y previo dictamen del correspondiente servicio jurídico, por los funcionarios a quienes se les hubiese asignado expresamente esa competencia. Este decisorio deberá ser comunicado inmediatamente a la Procuración del Tesoro de la Nación, que deberá expedirse al respecto.
Merece el comentario de este artículo que aun por los montos superiores a $ 100.000- evasión simple , art.1º; 10.000-$ apropiación indebida de tributos, art. 6º; $20.000- evasión simple de recursos de la seguridad social; $ 5000- apropiación indebida de aportes sobre recursos de la seguridad social.
Nada impide la aplicación del artículo 1097 del Código Civil, como lo expresara la Sala A, CPECON, Reg 1086/2001, Expte 471911, anteriormente mencionado, ya que la legislación vigente, en especial la Ley 25401, artículo 73, conforme a lo expresado en su obra “El Principio de Oportunidad y la dispensa de la obligación de denuncia” , Carlos F. Lucuy expresó: “ ... fue entonces, para ese fin del año 2000, en que el Poder Ejecutivo Nacional, que no encontraba soluciones desde la emisión de sus dictámenes merced a la limitación de la normativa expuesta, eleva una propuesta de solución conciliadora ...” (Ver el Dial.com.ar : Fallo "Bakchellián, Fabián y otros s/ infracción ley 24.769 -causa N° 3977-" - CSJN - 28/09/2004 (Citar: elDial - AA2544 ) y el decreto 1490/2004 )
Dec. 1490/2004 - OBLIGACIONES TRIBUTARIAS. Deróganse el Artículo 38 del Decreto Nº 1387/2001 y el Artículo 17 del Decreto Nº 1524/2001, a consecuencia de las precisiones establecidas por la Ley Nº 25.678 sobre los regímenes que disponga el Poder Ejecutivo Nacional que prevean eximición total o parcial de intereses y multas por deudas tributarias, los que deben comprender únicamente a aquellas que se regularicen espontáneamente.
Bs. As., 26/10/2004
Publicación en el B.O.: 28/10/2004
VISTO el Expediente Nº 255.896/03 del Registro de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y PRODUCCION, los Decretos Nros. 1387 del 1 de noviembre de 2001 y 1524 del 25 de noviembre de 2001, y
CONSIDERANDO:
Que mediante el Artículo 38 del Decreto Nº 1387 del 1 de noviembre de 2001, se estableció que en el caso de acogimiento a regímenes de regularización de obligaciones tributarias, y únicamente a los fines previstos en el Artículo 73 de la Ley Nº 25.401, resultaba espontánea toda presentación para usufructuar dichas prerrogativas efectuada por el contribuyente mientras no existiera sentencia firme.-
Que dicha norma fue reglamentada a su vez por el Decreto Nº 1524 del 25 de noviembre de 2001, el cual aclaró en su Artículo 17 que el concepto de espontaneidad así como la posibilidad de concretar la voluntad del contribuyente de regularizar su situación frente al Fisco, se extendía hasta tanto no existiera sentencia firme o resolución administrativa firme de la deuda tributaria; importando ello la posibilidad de considerar el reconocimiento de la deuda tributaria formulado mientras no existiera veredicto definitivo de la CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACION.-
Que la Ley Nº 25.678, publicada en el Boletín Oficial el 10 de diciembre de 2002, incorporó un artículo a continuación del Artículo 113 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, por el cual se establece que con excepción de lo indicado en el primer párrafo del citado Artículo 113, el PODER EJECUTIVO NACIONAL no puede disponer regímenes de regularización de deudas tributarias que impliquen la exención total o parcial de capital, intereses y multas.-
Que la misma ley derogó los párrafos segundo y tercero del Artículo 73 de la Ley Nº 25.401 los cuales, respectivamente, disponían que la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y PRODUCCION, estará dispensada de formular denuncia penal y que, cuando la hubiere formulado, el MINISTERIO PUBLICO procederá a desistir de la misma una vez que se verifique que el pertinente responsable ha regularizado sus obligaciones tributarias o previsionales omitidas.-
Que, en consecuencia, mediante la Ley Nº 25.678 se ha enfatizado que los regímenes que disponga el PODER EJECUTIVO NACIONAL que prevean eximición total o parcial de intereses y multas de deudas tributarias, deben comprender únicamente a aquellas que se regularicen espontáneamente, lo cual, de conformidad al primer párrafo del artículo 113 citado, implica que la presentación no debe producirse a raíz de una inspección iniciada, observación por parte del organismo recaudador o denuncia presentada que se vincule directa o indirectamente con el responsable de que se trate.-
Que tal como se desprende de lo anterior, el referido Artículo 38 del Decreto Nº 1387/ 01 ha quedado sin efecto con motivo de las precisiones establecidas por la Ley Nº 25.678, por lo que se estima oportuno proceder a la adecuación del cuerpo normativo que contiene el precepto mencionado en primer término.-
Que la Dirección General de Asuntos Jurídicos del MINISTERIO DE ECONOMIA Y PRODUCCION ha tomado la intervención que le compete.-
Que la presente medida se dicta en uso de las atribuciones conferidas por el Artículo 99, inciso 1 de la CONSTITUCION NACIONAL. Por ello,
EL PRESIDENTE DE LA NACION ARGENTINA
DECRETA:
Artículo 1º - Derógase el Artículo 38 del Decreto Nº 1387 del 1 de noviembre de 2001.-
Art. 2º - Derógase el Artículo 17 del Decreto Nº 1524 del 25 de noviembre de 2001.-
Art. 3º - El presente decreto entrará en vigencia al día siguiente de su publicación en el Boletín Oficial.-
Art. 4º - Comuníquese, publíquese, dése a la Dirección Nacional del Registro Oficial y archívese.-
FDO.: KIRCHNER. - Roberto Lavagna
"2017, te espero - UNITE".
